Rechnungslegung für Jahres- und Konzernabschlüsse auf den 31. Dezember 2019 nach HGB

Die Auswirkungen der Corona-Pandemie (SARS-CoV-2) sind allgegenwärtig und in den tagesaktuellen Nachrichten nicht mehr wegzudenken. Davon kann sich auch die Rechnungslegung nach HGB nicht freimachen.

Auswirkungen der Corona-Pandemie

Partner-Beitrag von Björn Brockhaus —

Das IDW (Institut der Wirtschaftsprüfer) hat im März in einem Positionspapier zu den Kernthemen und -problemen in Abgrenzung zum Bilanzstichtag auf den 31. Dezember 2019 Stellung genommen. Den Link zur Stellungnahme finden Sie hier.

Wertbegründung der Ereignisse im Geschäftsjahr 2019 und 2020

Ein wesentlicher Aspekt der Auswirkungen der Pandemie ist die Fragestellung, ob die Wertbegründung der Ereignisse noch im Geschäftsjahr 2019 liegt und das Geschäftsjahr 2020 als werterhellend gilt oder ob die Wertbegründung selber erst im Geschäftsjahr 2020 zu finden ist. Die Beantwortung der Frage hat erhebliche Konsequenzen auf die Bilanzierung und insbesondere die Bewertung (Vorräte, Rückstellungen etc.) auf den 31. Dezember 2019.

Das IDW geht davon aus, dass der Regelfall der Unternehmen von einer Wertbegründung in 2020 betroffen ist.

Nachtragsberichterstattung

Ein weiterer wichtiger Aspekt in diesem Zusammenhang wird die Nachtragsberichterstattung im (Konzern-) Anhang sein. Werden die Entwicklungen rund um das Coronavirus nach den obigen Überlegungen als wertbegründend in 2020 eingestuft, ist im (Konzern-) Anhang des handelsrechtlichen Abschlusses zum 31.12.2019 hierüber zu berichten, wenn ein „Vorgang von besonderer Bedeutung“ nach § 285 Nr. 33 bzw. § 314 Abs. 1 Nr. 25 HGB vorliegt. Die Nachtragsberichterstattung hat dabei die daraus resultierenden wirtschaftlichen Auswirkungen für das betroffene Unternehmen abzubilden. Dies ist ein kontinuierlicher Prozess und bis zum Abschluss der Erstellungs- und/oder Prüfungstätigkeiten fortzuschreiben.

Generell kann festgehalten werden, dass ein Vorgang von besonderer Bedeutung vorliegt, soweit seine Auswirkungen geeignet sind, das Bild, das der Abschluss zum Abschlussstichtag vermittelt, zu beeinflussen und ohne die Nachtragsberichterstattung die Entwicklung nach dem Abschlussstichtag von den Abschlussadressaten wesentlich anders beurteilt werden würde. Darüber hinaus sind die Auswirkungen auch dahingehend zu beurteilen, ob bei Aufrechterhaltung der Going Concern-Annahme dennoch eine wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit Ereignissen oder Gegebenheiten besteht, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen.

Lageberichterstattung

Im Rahmen der (Konzern-) Lageberichtserstattung sind die potentiell bestehenden Auswirkungen zwingend sowohl im Prognosebericht, als auch im Risikobericht zu nennen.

Nach DRS 20.133 brauchen Unternehmen ausnahmsweise, „[w]enn besondere Umstände dazu führen, dass in Bezug auf die zukünftige Entwicklung aufgrund gesamtwirtschaftlicher Rahmenbedingungen außergewöhnlich hohe Unsicherheit besteht und daher die Prognosefähigkeit der Unternehmen wesentlich beeinträchtigt ist, […] [stattdessen nur] komparative Prognosen oder die Darstellung der voraussichtlichen Entwicklung der zur internen Steuerung verwendeten finanziellen und nichtfinanziellen Leistungsindikatoren in verschiedenen Zukunftsszenarien unter Angabe ihrer jeweiligen Annahmen“ zu berichten. Nach Auffassung des IDW können für Unternehmen, deren Tätigkeiten wesentlich von der Ausbreitung des Coronavirus betroffen sind bzw. nach vernünftiger Erwartung betroffen werden sein dürften, die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme dieser Erleichterung erfüllt sein. Ein vollständiger Verzicht auf eine Prognoseberichterstattung ist dagegen unzulässig.

Der Risikobericht hat dabei alle bereits bekannten Risiken für die Gesellschaft aufzuführen, insbesondere die bestandsgefährdenden gesondert. Weiterhin gilt, dass die Gesellschaft ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage abbilden soll.

Mit Schreiben vom 4. März 2020 hatte das IDW (Institut der Wirtschaftsprüfer) eine Stellungnahme veröffentlicht, die die Kernthemen und Probleme im Zusammenhang der Corona-Pandemie behandelte. Ergänzend dazu wurde am 25. März 2020 nun der zweite Teil der Stellungnahme versendet.

Den Link zur vollständigen Stellungnahme finden Sie hier.

Die Stellungnahme legt den Fokus zum einen auf die Annahme der Unternehmensfortführung – der so genannten „Going Concern-Prämisse“. Zum anderen werden weitere Einzelfragen der Bilanzierung und Rechnungslegung nach HGB und IFRS sowie der Abschlussprüfung dargelegt und beantwortet.

Öffentliche Stützungsmaßnahmen

Zunächst wird festgestellt, dass für die Beurteilung der Annahme der Unternehmens-fortführung bereits Maßnahmen der Bundes- und Landesbehörden (öffentliche Stützungsmaßnahmen) berücksichtigt werden können, deren finale rechtliche Schritte noch ausstehen, deren Umsetzung aber erwartet werden kann. Soweit diese Maßnahmen im Jahres- und/oder Konzernabschluss Berücksichtigung finden, ist an geeigneter Stelle darüber im Anhang und Lagebericht zu berichten.

Zu den Einzelfragen der Bilanzierung nach HGB wurden folgende wesentlichen Themenkomplexe behandelt:

Antizipative Bewertungseinheiten

Für in der Vergangenheit gebildete antizipative Bewertungseinheiten (künftige, mit hoher Wahrscheinlichkeit erwartete Absatz- oder Beschaffungsgeschäfte (sogenannte Grundgeschäfte) werden mit gegenläufigen Wertänderungen oder Zahlungsströmen aus dem Eintritt vergleichbarer Risiken mit Finanzinstrumenten (sogenannte Sicherungsinstrumente) zusammengefasst) kann es im Zuge der Entwicklungen zu einer Neubewertung kommen. Sollte das Grundgeschäft nun nicht mehr mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit realisiert werden, kann nunmehr die Auflösung der Bewertungseinheit notwendig sein. Eventuell stichtagsbezogene Verluste wären ergebnisrealisierend zu buchen.

Bewertung von Finanzanlagen

Auch für die Bewertung von Finanzanlagen, insbesondere von Beteiligungen gilt es, die sich verschlechternde Liquiditätssituation mit zu berücksichtigen. Dazu führt das IDW wie folgt aus: „Wird der beizulegende Wert von Finanzanlagen, insb. im Falle von Beteiligungen oder Anteilen an nicht börsennotierten Unternehmen, über ein Zukunftserfolgswertverfahren (Ertragswert oder DCF-Verfahren) ermittelt, ist zu beachten, dass sich die in das Bewertungskalkül eingehenden finanziellen Überschüsse oftmals infolge der Auswirkungen der Corona-Pandemie gegenüber den bisherigen Prognosen verschlechtern dürften. Resultiert aus dieser Ermittlung ein Wert, der unterhalb des bisherigen Buchwerts der Beteiligung bzw. Anteile liegt, ist regelmäßig – d.h. bei Fehlen substantiierter Anhaltspunkte für das Gegenteil – davon auszugehen, dass die Wertminderung voraussichtlich dauernd ist und demzufolge eine Abschreibung notwendig ist.

Ergänzend wären ggf. öffentliche Stützungsmaßnahmen ebenfalls in die Bewertung mit einzubeziehen.

Vorratsvermögen

Das Vorratsvermögen wird im Rahmen der Herstellungskosten mit den Einzelkosten sowie angemessenen Teilen der Gemeinkosten berücksichtigt. Sollte es im Rahmen der nächsten Monate zu Stilllegungen im Rahmen der Produktion kommen, sind die sogenannten „Leerkosten“ nicht Bestandteil der Herstellungskosten. Die Leerkosten werden der Periode des Ausfalls zugeordnet und sind sofort ergebniswirksam zu berücksichtigen.

Forderungen im Umlaufvermögen

Die Forderungen im Umlaufvermögen sind zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten. Sollte bereits absehbar sein, dass der Kunde in Zahlungsschwierigkeiten geraten ist (z.B. Zahlungsziel überschritten), wäre eine Einzelwertberichtigung geboten. In diesem Zusammenhang ist auch über die Erhöhung der Pauschalwertberichtigung nachzudenken, da insgesamt mit einem erhöhten Aufwand der Forderungsverwaltung zu rechnen ist.

Drohverlustrückstellungen

„Sowohl mit Blick auf am Abschlussstichtag schwebende Absatz- als auch auf schwebende Beschaffungsgeschäfte kann sich durch die Corona-Pandemie das Erfordernis zur Bildung von Drohverlustrückstellungen ergeben.“ Hierzu sind die vertraglichen Verpflichtungen aus bereits abgeschlossenen, aber noch nicht realisierten Geschäften zu beurteilen. Soweit ein Verpflichtungsüberhang zu Ungunsten des Unternehmens besteht, wäre dieser handelsrechtlich als Rückstellung abzubilden.

Konzernrechnungslegung

Für die Konzernrechnungslegung ist insbesondere der Aspekt der Goodwill Bewertung zu thematisieren. Für die Beurteilung der Werthaltigkeit des Goodwills sind sowohl die im Rahmen der Vollkonsolidierung von Tochterunternehmen als auch die im Rahmen der at Equity Bewertung konsolidierten assoziierten Unternehmen zu betrachten. Für die Vorgehensweise der Bewertung der jeweiligen Goodwills liefern DRS 23 und DRS 26 entsprechende Hinweise.

Gerne sprechen Sie unser großes Team aus Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern zu den genannten Themenkomplexen an.

Bild: ©pixaby

Björn Brockhaus

Diplom-Kaufmann, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer

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